ייחוס ניכויים בעת חישוב מס שבח בגין עסקה עם זכויות בניה נוספות

ייחוס ניכויים בעת חישוב מס שבח בגין עסקה עם זכויות בניה נוספות (פורסם ביום 25.1.2018)

מוכר מקרקעין חייב בתשלום מס שבח שהצטבר לו ממכירת המקרקעין כאמור. סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין מפרט את רשימת הניכויים המותרים אשר המוכר יכול לנכות משבח המקרקעין שהצטבר ובכך להפחית את שבח המקרקעין שהצטבר ממכירת המקרקעין.
בסיפא של סעיף 49ז(א)(4) לחוק נקבע כי בגין עסקה עם זכויות בניה נוספות הניכויים וההוצאות ינוכו באופן יחסי. משמעות הדברים הינם, כאשר מלוא הנכס הנמכר מחויב במס שבח בגין המכירה, הרי שניתן לנכות את מלוא ההוצאה מסכום השבח. אולם ככל וחלק מהמכירה פטור מתשלום מס שבח וחלק אחר מהמכירה חייב במס שבח, כדוג' מכירת דירת מגורים עם זכויות בניה חייבות במס, הרי שניתן יהיה לנכות את ההוצאה רק מהחלק החייב ובאופן יחסי.
לדוג', במכר של משרד החייב במס שבח באופן מלא, ניתן יהיה לנכות במלואה בעת המכירה הוצאה שכ"ט עו"ד. אולם, במכר של דירה מגורים מזכה עם זכויות בניה אשר נתוניה הינם:
שווי הדירה הנמכרת כולל שווי זכויות בניה – 2,000,000 ₪.
שווי הדירה ללא זכויות בניה הפטורות ממס שבח בפטור דירה יחידה (49ב'2) – 1,500,000₪.
שווי זכויות הבניה החייבות במס שבח – 500,000 ₪.
היחס בין החלק הפטור והחייב הינו יחס של 75% פטור ממס שבח ו25% חייב במס שבח.
משכך, במקרה הנ"ל, ניתן יהיה לנכות מחשבונית שכ"ט עו"ד בסך של 20,000 ₪ בגין המכירה רק את החלק היחסי בסך 5,000 ₪ המייצגים כאמור 25% מההוצאה כולה ומזכויות הבניה בלבד. את יתרת שווי החשבונית בסך 15,000 ₪ לא ניתן יהיה לנכות כחלק מהוצאות המכירה.
על אף זאת, ביום 6.6.2004 פירסמו רשויות מיסוי מקרקעין הוראת ביצוע מס' 8/2004 שקבעה שהוצאות שניתן לזהותן בבירור עם דירת המגורים או עם זכויות הבניה הנוספות, ניתן יהיה לייחסן באופן ספציפי לחלק התמורה החייב או הפטור, לפי הענין, ולא לפי נוסחת הייחוס שבסעיף 49ז(א)(4).
דוג' ניתן לראות באחת ההוצאות אשר יכולות להיות מאוד משמעותיות ויקרות בעסקת מקרקעין ואשר ניתן לקבוע וליחס אותה בנפרד לזכויות בניה הינה "היטל השבחה".

משמעות הדברים, הוצאה של היטל השבחה לדוג' בסך של 100,000 ₪ במקרה שניתחנו לעיל, לא תחולק באופן יחסי. ניתן לייחס את מלוא הוצאת היטל ההשבחה על זכויות הבניה.
באמצעות ביצוע ייחוס "היטל ההשבחה" לזכויות הבניה ניתן יהיה להפחית בצורה משמעותיית את סכום מס השבח אותו נידרש לשלם או אפסו לחלוטין.
ברור כי ככל והיינו מבצעים חישוב של ההוצאה באופן יחסי ולא ייחוס של מלוא ההוצאה לזכויות הבניה, הרי שבהכרח סכום המס אותו היינו מקבלים לשלם היה גבוה יותר.

חשוב לקחת בחשבון כי רשות המיסים לא מכירה באופן אוטומטי בכל הוצאה כהוצאה הניתנת לייחוס לזכויות הבניה בלבד.

אברהם בקר, עו״ד | אתגר קדם-קאופמן, עו״ד